چالش‌های مجامع عمومی بانک‌ها در سال٩۵

سال گذشته در چنین روزهایی موضوع نحوه ارائه صورت‌های مالی بانک‌ها و مؤسسات اعتباری، چالش‌برانگیز شده و اغلب برگزاری مجمع عمومی عادی سالانه آنها طبق آگهی‌های منتشرشده قبلی، میسر نشد. داستان از این قرار بود که در اواخر سال ١٣٩۴ بانک مرکزی در بخشنامه‌ای صورت‌های مالی نمونه بانک‌ها و مؤسسات اعتباری را ابلاغ کرده و صدور مجوز برگزاری مجمع عمومی را موکول به ارائه صورت‌های مالی براساس نمونه مذکور کرد. با شروع بحث‌ها درباره اینکه آیا بانک مرکزی چنین اختیاری داشته یا خیر؟ یا اینکه گزارش مؤسسات حسابرسی ذی‌ربط نسبت به صورت‌های مالی یادشده باید چگونه باشد؟ آیا صورت‌های مالی مذکور و گزارش‌های حسابرسی ذی‌ربط آنها، مورد پذیرش سازمان بورس و اوراق بهادار خواهد بود؟ موضوعی حاد شده و کشمکش آغاز شد. با توجه به اینکه طبق قوانین مربوطه، بانک‌ها و مؤسسات اعتباری غیردولتی باید به شکل شرکت سهامی عام تأسیس شده و نزد سازمان بورس و اوراق بهادار ثبت شوند؛ به‌علاوه نهادهای ذکرشده باید مجوزهای مربوط به برگزاری مجمع عمومی و ثبت صورت‌جلسات ذی‌ربط را از دو مرجع بانک مرکزی و سازمان بورس و اوراق بهادار دریافت کرده  و در ضمن مکلف به افشای اطلاعات در سامانه کدال نیز هستند. موضوعات فوق دست به دست هم داده و باعث تأخیر در برگزاری مجامع عمومی ذی‌ربط شد. در سال ١٣٩۵ سه اتفاق جدید رخ داده است. اول اینکه بانک مرکزی صورت‌های مالی نمونه ابلاغی قبلی را بازنگری کرده و تأکید جدی‌تری نسبت به رعایت آن دارد. دوم اینکه سازمان بورس و اوراق بهادار در اواخر سال ١٣٩۵ صورت‌های مالی نمونه بانک‌ها و مؤسسات اعتباری را ابلاغ و استفاده از آن را (برای مشمولان) الزامی کرده، سوم اینکه حسب مصوبات ارکان ذی‌ربط سازمان بورس و اوراق بهادار، بانک‌ها و مؤسسات اعتباری مکلف به ارائه صورت‌های مالی تلفیقی بر مبنای استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی شده‌اند. با این اوصاف تکلیف چگونه خواهد بود. این مسائل در زیر بررسی می‌شود.

 

١- تدوین صورت‌های مالی نمونه (به صورت عام)، در انحصار هیچ مرجعی نبوده و موضوع هیچ‌یک از استانداردهای حسابداری نیست. کمااینکه مؤسسات حسابرسی بین‌المللی نیز اقدام به تدوین صورت‌های مالی نمونه برای برخی صنایع ازجمله بانکداری، کرده‌اند. بنابراین اختیار بانک مرکزی دراین‌باره که مستند به مقررات ذی‌ربط اعمال شده، خدشه‌بردار نیست. نکته مهم آن است که در صورت‌های مالی نمونه تهیه‌شده، باید استانداردهای حسابداری هر کشور رعایت شده و گزارش‌های حسابرسی نیز لزوما با لحاظ همین معیار تهیه شود؛ بنابراین در صورت رعایت‌نکردن استانداردهای حسابداری در صورت‌های مالی نمونه، گزارش‌های حسابرسی ذی‌ربط از نوع (تعدیل‌شده شامل مشروط، مردود و عدم اظهارنظر) خواهد بود.

٢- توجه به این نکته ضرورت دارد که سازمان بورس و اوراق بهادار در نامه ابلاغ صورت‌های مالی نمونه مدنظر، موضوع دارابودن حق انحصاری دراین‌باره را مطرح نکرده؛ ضمنا نامه (بررسی آن در چارچوب استانداردهای حسابداری لازم‌الاجرای ایران و ملاحظه‌نکردن به مطلبی که مستلزم یادآوری باشد) را که از سوی سازمان حسابرسی صادر شده، پیوست مجموعه ابلاغی کرده است. همچنین در مقدمه مجموعه مذکور مواد ۴١ و ۴٢ قانون بازار اوراق بهادار را مستند قرار داده که به مفهوم اعلام تلویحی انطباق صورت‌های مالی نمونه مذکور با استانداردهای ملی کشور و تأکید بر وظایف ناشران بوده؛ ضمن اینکه اشاره داشته که سعی شده صورت‌های مالی مذکور (حاوی اطلاعات لازم برای سرمایه‌گذاران برای ارزیابی‌های مختلف ازجمله ارزیابی ریسک‌های خاص فعالیت‌های بانکداری، نظیر ریسک‌های نقدینگی، نرخ سود، اعتباری و نرخ ارز) باشد که موضوع اخیر با تسامح، در حکم تأیید مطالب مطروحه از طرف بانک مرکزی، درباره ضرورت رعایت الزامات کمیته بال که در صورت‌های مالی نمونه ابلاغی بانک مرکزی جایگاه ویژه داشته؛ اما سال گذشته مورد ایراد برخی از صاحب‌نظران قرار گرفته بود، است.

٣- به باور این‌جانب صورت‌های مالی نمونه ابلاغی بانک مرکزی اصطلاحا ازجمله صورت‌های مالی تهیه‌شده براساس چارچوب‌های با مقاصد خاص نیست. توضیح اینکه هر چارچوب حسابداری واجد چهار نتیجه مشخص (شناسایی)، (اندازه‌گیری)، (ارائه) و (افشا) خواهد بود. چنانکه در بند (ت-۶) استاندارد حسابرسی (٢٠٠) به سه عامل (شناسایی)، (ارائه) و (افشا) به صراحت اشاره شده است. با توجه به اینکه در صورت‌های مالی نمونه ابلاغی بانک مرکزی، الزاماتی مغایر با استانداردهای حسابداری ایران، در زمینه‌های شناسایی و اندازه‌گیری وضع نشده و تفاوت‌های آن با صورت‌های مالی نمونه ابلاغی سازمان بورس و اوراق بهادار، عمدتا در زمینه‌های (ارائه) و (افشا) است؛ بنابراین ارزیابی صورت‌های نمونه ابلاغی بانک مرکزی، به‌عنوان صورت‌های مالی تهیه‌شده براساس چارچوب‌های با مقاصد خاص و لزوم صدور گزارش‌های حسابرسی ذی‌ربط بر مبنای استاندارد حسابرسی ٨٠٠ (ملاحظات خاص در حسابرسی صورت‌های مالی تهیه‌شده براساس چارچوب‌های با مقاصد خاص)، موضوعیت ندارد.

۴- بانک مرکزی در بخشنامه‌های اخیر خود نسبت به لزوم ارائه صورت‌های مالی بانک‌ها و مؤسسات غیراعتباری براساس نمونه ابلاغی مدنظر، صدور مجوز برگزاری مجمع عمومی در صورت رعایت این تکلیف، لزوم ارائه پیش‌نویس گزارش‌های حسابرس مستقل و بازرس قانونی و صورت‌های مالی برای رصد و پایش نتایج حاصل از اعمال نظارت‌های off-site و on- site از سوی بانک مذکور (به عنوان مقام ناظر)، در صورت‌های مالی بانک‌ها به ویژه از حیث طبقه‌بندی مناسب مطالبات و ذخیره‌گیری لازم در این‌خصوص، عدم شناسایی درآمدهای دارای جریان نقدی غیرمحتمل، چگونگی تسهیم درآمدهای مشاع و مباحث وکالتی و احراز درآمدهای ناشی از فروش سرمایه‌گذاری‌های غیربورسی یا املاک و به طور خلاصه محورهای ١٣گانه موردانتظار بانک مرکزی از گزارشات حسابرسان مستقل، همچنین تعامل با حسابرسان مستقل بانک‌ها و مؤسسات اعتباری در چارچوب ضوابط کمیته بال (که ارتباطی با استقلال آنها ندارد) تأکید جدی کرده است. توضیح اینکه پس از بررسی مذکور، مجوز برگزاری مجمع عمومی که به مفهوم مجوز انتشار گزارشات است، صادر خواهد شد. ضمنا اقدامات اصلاحی موردنظر بانک مرکزی (Corrective Actions) در این نامه اعلام می‌شود.

۵- کارگروه فنی و استانداردهای جامعه حسابداران رسمی ایران، به موجب صورت‌جلسه مورخ ١۴/۴/١٣٩۵ درخصوص اولین ویرایش صورت‌های مالی نمونه بانک مرکزی که در اواخر سال ١٣٩۴ ابلاغ شد، به شرح زیر اظهارنظر کرده است:

«با توجه به اینکه صورت‌های مالی نمونه ابلاغی بانک مرکزی بعضا غیرمنطبق با استاندارهای حسابداری می‌باشد. لذا تا تعیین تکلیف نهایی موضوع از طریق سازمان حسابرسی به‌عنوان مرجع تدوین ضوابط و اصول حسابداری و حسابرسی، مؤسسات حسابرسی عضو جامعه باید تا رفع شهبات و موارد عدم انطباق با استانداردهای حسابداری گزارش خود را به نحوی صادر نمایند که موارد غیرمنطبق با استانداردها (از جمله سرفصل حقوق صاحبان سپرده‌های سرمایه‌گذاری در ترازنامه با عناصر مندرج در چارچوب مفاهیم نظری مغایرت دارد و نیز تفکیک صورت عملکرد سپرده‌های سرمایه‌گذاری از صورت سود و زیان که موجب عدم انعکاس بخشی از رویدادها در صورت سود و زیان شده است و …) به روشنی مشخص گردد».

۶- پیرو ابلاغ صورت‌های مالی نمونه بانک‌ها از سوی سازمان بورس و اوراق بهادار در اواخر سال ١٣٩۵، در تاریخ ۶/٣/١٣٩۶ خبرگزاری فارس خبر زیر را منتشر کرده است:

«عضو هیئت عامل سازمان حسابرسی به فارس گفت: مطابق نظر مشترک سازمان بورس و اوراق بهادار و سازمان حسابرسی، قالب مشترکی برای ارائه صورت‌های مالی، ترازنامه و صورت گردش وجوه نقد بانک‌ها و مؤسسات اعتباری تهیه و ابلاغ شد که براساس آن حسابرسان معتمد بورس اظهارنظر خواهند کرد.

موسی بزرگ‌اصل با بیان اینکه سازمان حسابرسی تنها براساس قالب موردنظر سازمان بورس اظهارنظر خواهد کرد، افزود: جدای از این قالب‌ها اما بانک مرکزی مانند سال مالی قبل در قالب جداگانه‌ای از بانک‌ها ترازنامه، صورت‌های مالی و گردش وجوه نقد دوره عملکردی بانک‌ها را طلب خواهد کرد که سازمان حسابرسی درباره آن اظهارنظر نمی‌کند.

به گفته وی الزام بانک‌ها برای ارائه قالب جدید صورت‌های مالی برای بانک مرکزی، در حالی است که شرکت‌های بیمه در این مورد نیازی به ارائه قالب‌های جدید صورت‌های مالی به بیمه مرکزی نداشته و قالب خاصی وجود ندارد».

٧- سازمان بورس و اوراق بهادار در ابلاغیه مورخ ٢۴/۴/١٣٩۶ خود، اعلام کرده بانک‌ها و مؤسسات اعتباری موظف‌اند صورت‌های مالی خود را طبق استانداردهای حسابداری ایران (صورت‌های مالی نمونه ابلاغی سازمان مذکور- بند ٢ فوق)، تهیه و از طریق سامانه کدال منتشر کنند؛ همچنین حسابرسان معتمد سازمان، موظف‌اند درخصوص صورت‌های مالی ارائه‌شده فوق، مطابق با استانداردهای حسابرسی، اظهارنظر کنند. ضمنا تصمیم‌گیری مجامع عمومی ذی‌ربط براساس موارد فوق و درنظرگرفتن سایر قوانین و مقررات مربوط، خواهد بود. همچنین انتشار صورت‌های مالی تهیه‌شده طبق نمونه ابلاغی بانک مرکزی اختیاری بوده اما در کلیه صفحات آن باید عبارت (بنا به درخواست بانک مرکزی طی ابلاغیه شماره ….. مورخ ………..)، درج شود.

٨- با توجه به مورد مندرج در بند (۶) فوق، سازمان بورس و اوراق بهادار هنگام بررسی صورت‌های مالی و گزارشات حسابرسی ذی‌ربط بانک‌ها و مؤسسات اعتباری مشمول، از چوب‌خط، صورت‌های مالی نمونه سازمان بورس استفاده خواهد کرد. به عبارت دیگر چنانچه صورت‌های مالی یک بانک، براساس نمونه ابلاغی بانک مرکزی تهیه شده و حسابرس مستقل ذی‌ربط نیز بر همین اساس گزارش صادر کرده باشد. این صورت‌های مالی با صورت‌های مالی نمونه موردنظر سازمان بورس و اوراق بهادار مقایسه شده و تفاوت‌های از پیش معلوم فی‌مابین آنها، به عنوان تخلف محسوب می‌شود و درخصوص آن، اقدامات پیش‌بینی‌شده در دستورالعمل ذی‌ربط، صورت خواهد گرفت.

٩- در تارنمای بانک مرکزی وضعیت (بانک‌ها و نهادهای پولی مجاز) اعلام شده است. چنانچه الزامات مربوط به نوع شخصیت حقوقی از حیث مقررات تأسیس و ثبت و همچنین ضوابط سازمان بورس و اوراق بهادار درخصوص نهادهای مذکور را در نظر بگیریم، جدول اعلامی بانک مرکزی به شرح صفحه بعد خواهد بود:

١٠- با توجه به جدول، تکلیف نهادهای پولی مربوط به بخش دولتی (به جز پست‌بانک که شرکت سهامی عام است) و همچنین سه بانک دولتی خصوصی‌شده، مشخص است. بنابراین حسابرسان مستقل ٢٢ بانک و مؤسسه اعتباری ایرانی غیربانکی به لحاظ سهامی‌عام‌بودن حسابرسی‌شوند‌گان، مواجه با این سؤال خواهند بود که (گزارش حسابرسی ذی‌ربط را براساس کدام‌یک از صورت‌های مالی نمونه ابلاغی بانک مرکزی یا سازمان بورس و اوراق بهادار)، ارائه  کنند؟ ریسک‌های موضوع در هر حالت کدام است؟ طبعا حسابرسی‌شوند‌گان نیز با چنین ابهامی از زاویه دیگر مواجه هستند.

١١-  تکلیف مؤسسات حسابرسی درخصوص گزارشگری بابت صورت‌های مالی بانک‌ها (تلفیقی) که بر مبنای استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی تهیه شود، روشن است. زیرا به موجب پاسخ به پرسش شماره ٩۶ (از قسمت فنی و استانداردها) در تارنمای جامعه حسابداران رسمی ایران، «گزارش حسابرسی، بایستی بر مبنای استانداردهای حسابرسی (گروه ٧٠٠) با انجام تعدیلات موردنیاز تهیه و ارائه گردد. همچنین ضروری است موضوع در یک بند توضیحی مبنی بر اینکه صورت‌های مالی واحد مورد گزارش، تهیه‌شده بر مبنای استانداردهای حسابداری ایران، مورد حسابرسی قرار گرفته و گزارش حسابرسی جداگانه‌ای نسبت به صورت‌های مالی مذکور منتشر گردیده است، درج گردد».

١٢-  بروز چنین وضعیتی در اواخر تیرماه ١٣٩۶ با توجه به اعلام تاریخ برگزاری مجامع عمومی ذی‌ربط تعداد درخورتوجهی از بانک‌ها و مؤسسات اعتباری در ٣١/۴/١٣٩۶ درحالی‌که هنوز پیش‌نویس گزارشات حسابرس مستقل و بازرس قانونی و صورت‌های مالی آنها برای بانک مرکزی ارسال نشده، دورنمای روشنی را برای تحقق برگزاری مجامع عمومی در تاریخ فوق به تصویر نمی‌کشد.

جمع‌بندی موارد مذکور آن است که مؤسسات حسابرسی ذی‌ربط بانک‌ها و مؤسسات اعتباری و همچنین مشتریان آنها، با ریسک‌های درخورتوجه روبه‌رو بوده بنابراین پیشنهاد می‌شود موارد زیر را در نظر گیرند:

الف) بانک‌ها و مؤسسات اعتباری صورت‌های مالی خود را بر مبنای هر دو نمونه مذکور تهیه کنند.

ب) حسابرسان مستقل بانک‌ها و مؤسسات اعتباری در تهیه گزارش برای صورت‌های مالی تهیه‌شده براساس نمونه ابلاغی بانک مرکزی دقت لازم را مبذول کنند. به عبارت دیگر مندرجات ابلاغیه مورخ ٢۴/۴/١٣٩۶ سازمان بورس و اوراق بهادار (بند ۶ فوق)، حاکی از اعلام تلویحی عدم امکان به‌کارگیری استانداردهای حسابرسی ٧٠٠ و ٧٠۵ در تهیه گزارش حسابرس مستقل، درخصوص صورت‌های مالی تهیه‌شده براساس نمونه ابلاغی بانک مرکزی و ضرورت رعایت استاندارد حسابرسی ٨٠٠ در این‌خصوص است. علاوه بر این توجه به محورهای ١٣گانه نظارتی اعلامی از سوی بانک مرکزی (بند ۴ فوق)، ضرورت تام خواهد داشت.

ج) چنانچه وضعیت فوق را خاکستری ارزیابی کنیم، تعیین‌تکلیف آن باید در سطوح بالادست انجام شود بنابراین قرارگیری بانک یا مؤسسات اعتباری و همچنین مؤسسات حسابرسی ذی‌ربط در جایگاه تصمیم‌گیرنده، توصیه نمی‌شود.